再谈预计负债的确认与计量(2)

　　但由于双方约定新华公司2008年如果出现盈利，应当按7%的利率支付利息，即在5%的基础上另外还需额外支付2%的利息，对于额外支付的这笔或有应付金额，符合确认负债的条件，重组日应将其列作预计负债，债务人所作的会计处理如下： 
　　1. 2007年12月31日重组时 
　　借：应付账款1 000 000 
　　　　贷：应付账款——债务重组900 000 
　　　　　　预计负债——或有支出18 000（900 000×2%） 
　　　　　　营业外收入——债务重组利得 82 000 
　　2. 2008年12月31日偿还本息时 
　　借：应付账款——债务重组900 000 
　　　　财务费用 45 000 
　　　　预计负债——或有支出 18 000 
　　　　贷：银行存款 963 000 
　　假定新华公司2008年没有出现盈利，即或有条件并未发生，“或有支出”未来并不需支付，债务人新华公司2008年12月31日偿还本息时所做的会计处理如下： 
　　借：应付账款——债务重组 900 000 
　　　　财务费用45 000 
　　　　贷：银行存款 945 000 
　　同时应将先前的预计负债予以转销，计入“营业外收入——债务重组利得”： 
　　借：预计负债——或有支出18 000 
　　　　贷：营业外收入——债务重组利得 18 000 
　　此时不难看出，债务人新华公司经过重组所获得的债务重组利得依然是100 000元（82 000+18 000）。但这样可能会产生一个问题，债务人100 000元的“营业外收入——债务重组利得”原应全部计入当期（2007年）损益，此时由于“或有支出”而产生了预计负债，实质上却将其分别在两个会计期间（2007和2008年）才加以确认。 
　　从税收管理的角度看，这样势必对当期所得税产生影响，即应纳税人当期所得税的交纳容易产生滞后现象。为谨防少数纳税人利用债务重组方式将当期债务重组利得恶意延期情况的发生，税务机关及有关部门应加强在债务重组中这部分利得与预计负债的管理，尤其是对杜绝上市公司借债务重组之机，编造虚假财务数据、人为操纵利润、欺诈广大投资者，以维护证券市场的稳定有一定的保证作用。 
　　另外，在附或有条件的债务重组方式下，债务人同样应当在每期末，按照或有事项确认和计量要求，确认其最佳估计数，期末所确定的最佳估计数与原预计数的差额，计入当期的损益。对于债务重组中所产生的这种预计负债，期末对预计负债的复核应当参照“或有事项”中预计负债的处理方式，这里不再阐述。 
　　二、因长期股权投资时产生的预计负债 
　　企业所拥有的长期股权投资，在采用权益法核算时，如果被投资单位发生亏损，投资企业应当分担其发生的亏损：首先，应减记长期股权投资的账面价值，如果没有其他长期权益，当账面价值不足以弥补所发生的损失时，其差额在备查簿中加以记录；其次，在将长期股权投资的账面价值（以及其他长期权益）减记为零的情况下，如果投资单位拥有长期应收款项，对于仍存在的投资损失，可继续冲减长期应收项目等的账面价值；最后，如果先前在投资合同或协议中约定，投资企业需要承担额外损失弥补等义务的，应按预计将承担的义务金额确认预计负债，计入当期投资损失。之后，如果被投资单位实现盈利，应按上述相反的顺序减记备查登记的金额、已确认的预计负债、恢复其他长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。 
　　例：A单位拥有B单位40%的股权投资，对其产生重大影响。2008年9月，A单位长期股权投资的账面价值为1 000万元。由于B单位经营管理不善，2008年发生巨额亏损达3 000万元；A单位拥有对B单位的长期应收款50万元；投资时双方协议约定A单位承担额外损失弥补的义务。假定A单位在取得投资时，B单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相等，双方所采用的会计政策及会计期间相同。A单位进行的账务处理如下：