事务所任期、审计质量与事务所强制轮换(2)
2025-04-29
余玉苗、李琳（2003）从理论分析的角度，探讨了审计任期与对客户的了解与审计经验、审计人员的思维惯性、被审单位影响审计意见的动力、审计人员与被审单位的关系、会计师事务所的定价、审计人员纠正自己以前年度错误等的关系，指出不能简单地得出会计师事务所任期的延长会提高独立审计质量或会降低独立审计质量的结论。李兆华（2005）对反对实行事务所定期轮换的观点进行了有力反驳，他运用博弈理论，为事务所定期轮换制对解决“共谋”作假的有效性作出解释，进而指出我国实行事务所定期轮换的迫切性。到目前为止，我国关于事务所任期与审计质量的研究较少，只有理论上的推导，没有利用实际数据进行实证检验。中国证监会要求从2002年年度报告起，上市公司披露会计师事务所的审计任期信息，为我们的研究提供了可能。
二、 研究假设
关于审计任期与审计质量的关系存在两种相反的观点。审计从业者认为，考虑到审计师知识的重要性，在审计师与客户关系的早期，审计质量是最低的。而随着审计师对客户的了解，审计质量在提高。相反，一些管制机构则认为，考虑到对审计师客观性的威胁，当任期较长时，审计质量可能受到损害，而在任期的早期，审计质量可能是最高的。尽管两种观点存在明显的不同，但有可能都是正确的。也就是说，当与审计任期为中等时的审计质量相比，考虑到在审计任期较短时审计师知识的缺乏而审计质量较低。同样，当任期较长时，由于审计师缺乏客观性而导致审计质量较低（Carcello and Nagy，2004）。
反对事务所强制轮换的理由是在审计任期的早期审计质量较低。知识对于审计师发现重大错报来说是一项非常重要的投入，在早期，审计师不熟悉客户的业务、经营、控制以及会计政策等。由于缺乏客户知识而导致发现重大错报的低概率，而随着审计任期的延长，对客户经营的了解，审计质量在提高。当然最初对客户知识的缺乏并不必然和低的财务报告质量相联系，因为可以利用其他追加的努力。但是知识和努力并不能完全替代,可能存在技术限制，也就是说他们并不能迅速地替代。Geiger和Raghunandan（2002）指出“低价揽客”（Low-balling）实务可能使审计师的激励发生了偏离，使得在早期投入较少的努力或更迁就客户以减少当前合同的损失以及保证下一次合同。
反对强制轮换的理由还包括最近获得的客户审计失败的比例更高以及在合同的早期审计师的诉讼风险更高。AICPA的质量控制调查委员会分析了在1979年到1991年间406个审计失败的案例。在任期的第一年或第二年，审计失败的概率几乎是其他年限的3倍（AICPA，1994）。最后审计职业界也认为对客户特征的不明确增加了早期失败的风险（PWHC，2002）。因此我们提出如下假设：
假设1：与审计任期中等相比，在审计任期较短时，审计质量较低。
赞成事务所强制轮换的主要理由是较长的审计任期可能导致审计质量下降。因为大部分关于审计任期与动机的观点认为，在其他条件相同的情况下，随着时间的推移，审计师的动机转向保持该客户并从该客户获利。相应地，审计师可能越来越不客观并减少对与该客户相关诉讼风险的关注，投入更少的努力以发现重大的错报。在事务所内部，可能已对客户的财务报告控制、准确的财务报表以及高级管理者正直态度和能力有了较好的印象。Shochley（1981）形象地把此种情形描述为事务所对客户的“学习信任”。而一个新的事务所拥有原事务所所没有的怀疑态度和新的视角，这对于发现重要的错报是至关重要的。另外长期的客户关系也可能被视为永久年金的一种来源，因此可能会损害审计师的独立性。故我们提出如下假设：
假设2：与审计任期中等相比，在审计任期较长时，审计质量较低。
